文/ 施 予安 律師
一、 不合常規交易
在全球化之浪潮下，跨國企業面臨不同國家之所得稅制度，基於追求全球稅後利潤最大化之目標，常會藉由彼此間的控制關係，操作相互間交易所訂定之價格，即為移轉訂價(Transfer Pricing)，也就是關係人交易之訂價。藉由利潤實現在低稅負或免稅之一方，以達到降低集團總稅負之目的。由於移轉訂價將影響營利事業本身之收入、成本、費用或損失項目之金額，進而左右其課稅所得額及應納稅額，近來也被各國列為重要之租稅議題。
不合常規交易(Non-Arm’s-Length Transactions)係指營利事業與國內外其他營利事業間具有從屬關係，直接或間接為另一事業所有或控制，利用相互間有關收益、成本、費用與損益之攤計做不合營業常規之安排，藉此規避或減少納稅之義務 [1] 。依據我國所得稅法第43條之1之規定，營利事業若為不合常規交易而規避或減少納稅義務者，稽徵機關得報經財政部核准予以調整。金融控股公司法及企業併購法亦有相類之規定 [2]。
針對我國移轉訂價之法規及不合常規交易之認定方式，主要法源及主管機關查核之法規簡介如下。
二、 主要法源
(一) 所得稅法第43條之1 [3]
(二) 金融控股公司法第50條第1項 [4]
(三) 企業併購法第47條第1項第1款 [5]
三、 查核之法規—營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則
(一) 從屬或控制關係之認定 [6]
1. 營利事業直接或間接持有另一營利事業有表決權之股份或資本額，達該另一營利事業已發行有表決權之股份總數或資本總額百分之二十以上。
2. 營利事業與另一營利事業直接或間接由相同之人持有或控制之已發行有表決權之股份總數或資本總額各達百分之二十以上。
3. 營利事業持有另一營利事業有表決權之股份總數或資本總額百分比為最高且達百分之十以上。
4. 營利事業與另一營利事業之執行業務股東或董事有半數以上相同。
5. 營利事業及其直接或間接持有之股份總數或資本總額超過百分之五十之營利事業，派任於另一營利事業之董事，合計達該另一營利事業董事總席次半數以上。
6. 營利事業之董事長、總經理或與其相當或更高層級職位之人與另一營利事業之董事長、總經理或與其相當或更高層級職位之人為同一人，或具有配偶或二親等以內親屬關係。
7. 總機構在中華民國境外之營利事業，其在中華民國境內之分支機構，與該總機構或該營利事業在中華民國境外之其他分支機構；總機構在中華民國境內之營利事業，其總機構或其在中華民國境內之分支機構，與該營利事業在中華民國境外之分支機構。
8. 營利事業直接或間接控制另一營利事業之人事、財務或業務經營，包括：(1)營利事業指派人員擔任另一營利事業之總經理或與其相當或更高層級之職位。(2)非金融機構之營利事業，對另一營利事業之資金融通金額或背書保證金額達該另一營利事業總資產之三分之一以上。(3)營利事業之生產經營活動須由另一營利事業提供專利權、商標權、著作權、秘密方法、專門技術或各種特許權利，始能進行，且該生產經營活動之產值達該營利事業同年度生產經營活動總產值百分之五十以上。
9. 營利事業購進之原物料、商品，其價格及交易條件由另一營利事業控制，且該購進之原物料、商品之金額達該營利事業同年度購進之原物料、商品之總金額百分之五十以上。
10. 營利事業商品之銷售，由另一營利事業控制，且該商品之銷售收入達該營利事業同年度銷售收入總額百分之五十以上。
11. 營利事業與其他營利事業簽訂合資或聯合經營契約。
12. 其他足資證明營利事業對另一營利事業具有控制能力或在人事、財務、業務經營或管理政策上具有重大影響力之情形。
(二) 是否符合營業常規應依下列之原則認定(常規交易原則) [7]
1. 可比較原則：以非關係人於可比較情況下從事可比較未受控交易之結果為常規交易結果，以評定受控交易之結果是否符合常規 。
(1) 可比較情況或可比較交易：相同或類似之情況或交易 [9] 。
(2) 可比較程度 [10] ：營利事業與非關係人所處之情況，或其所從事之受控交易與未受控交易之相同或類似程度。判斷時應考量下列影響價格或利潤之因素：
a. 交易標的資產或服務之特性：
(i)交易標的為有形資產者，為資產之實體特徵、品質、數量及是否包括無形資產；(ii)交易標的為無形資產者，為交易型態、資產類型、法定享有年數及使用該資產之預期利益。所稱交易型態，如授權或轉讓；(iii)交易標的為服務時，為服務之性質及是否包括無形資產。
b. 執行之功能：
(i)研究與發展；(ii)產品設計；(iii)採購及原物料管理；(iv)製造、加工、裝配；(v)行銷、配銷、存貨管理、保證、廣告、產品服務；(vi)運送及倉儲；(vii)經營管理、會計、財務、法律、信用、收款、訓練及人員管理服務。
c. 契約條款：
(i)報酬收付方式；(ii)交易數量；(iii)售後保證範圍及條件；(iv)更新或修正契約內容之權利；(v)授權或契約之有效期間、終止及重新協商之權利；(vi)交易雙方間提供附屬或輔助服務之協議；(vii)交貨條件，如起運點交貨或目的地交貨；(viii)授信及付款條件。
d. 承擔之風險：
(i)市場風險，如成本、需求、價格之變動、存貨水準風險；(ii)研究與發展活動之成敗風險；(iii)財務風險，如外匯匯率、利率變動風險；(iv)信用風險，如授信、收款風險；(v)產品責任風險。
e. 經濟及市場情況：
(i)區域市場之相似性；(ii)市場規模及發展潛力；(iii)市場層級，如批發或零售市場；(iv)市場占有率；(v)市場競爭程度、消費者購買力、交易雙方之其他選擇性；(vi)政府對市場之管理；(vii)產業概況，如新興或夕陽產業；(viii)運輸成本。
f. 商業策略：(i)創新及產品開發策略；(ii)避險策略；(iii)市場占有率策略。
g. 其他影響可比較程度之因素。
2. 採用最適常規交易方法：按交易類型，依營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則(下稱：「移轉訂價準則」)之規定，採用最適之常規交易方法，以決定其常規交易結果 [11]。
(1) 常規交易方法：評估受控交易之結果是否符合營業常規或交易常規之方法，或決定受控交易常規交易結果之方法 [12] 。
(2) 選定最適常規交易方法，應先按受控交易之交易類型，分別適用移轉訂價準則第10條到第13條之規定，並考量受控交易及可比較對象間之可比較程度高低和找尋該可比較對象時使用之資料與假設之品質高低決定 [13]。
a. 可比較程度：以受控交易與可比較對象間之可比較程度決定之。其應考量移轉訂價準則第8條第1項規定之因素，尤應特別考量第14條第2項、第15條第2項至第4項、第16條第4項、第17條第3項、第18條第7項及第19條第2項所列應特別考量因素之相似程度。相似程度愈高者，其適用性愈高。
b. 資料與假設之品質：以蒐集之資料足夠完整正確且能確認前款因素之差異、依前條第二項規定進行調整以消除該等差異之可能性及適宜性、使用假設之合理性因素決定之。品質愈佳者，其適用性愈高。
3. 按個別交易評價：除適用之常規交易方法另有規定外，以個別交易為基礎，各自適用常規交易方法。但個別交易間有關聯性或連續性者，例如特定貨物或服務之長期供給契約 [14]，應合併相關交易適用常規交易方法，以決定其常規交易結果 [15]。
4. 使用交易當年度資料：
(1) 原則上以當年度之資料做為基礎，例外於下列情況時，得以涵蓋當年度及以前年度之連續多年度交易資料為基礎：a. 營利事業所屬產業受商業循環影響；b. 交易之有形資產、無形資產及服務受生命週期影響；c. 營利事業採用市場占有率策略；d. 採用以利潤為基礎之方法決定常規交易結果 [16]；e. 其他經財政部核定之情形
(2) 上述交易當年度之資料，如屬移轉訂價準則第20條規定之可比較未受控交易財務報表資料，且為營利事業於辦理交易當年度營利事業所得稅結算申報時未能取得之資料者，營利事業得以可比較未受控交易之連續前三年度平均數代替之；營利事業有上述例外規定情形之一者，得以不涵蓋當年度資料之連續多年度可比較未受控交易資料為基礎 [17]。
5. 採用常規交易範圍：
(1) 常規交易範圍：
a. 原則：二個或二個以上之可比較未受控交易，適用相同之常規交易方法所產生常規交易結果之範圍 [18]。
b. 例外：可比較未受控交易之資料如未臻完整，致無法確認其與受控交易間之差異，或無法進行調整以消除該等差異對交易結果所產生之影響者：以可比較未受控交易結果之第25百分位數至第75百分位數之區間為常規交易範圍 [19]。
c. 使用多年度資料者：以可比較未受控交易結果之多年度平均數，依上述a.或b.之規定產生常規交易範圍 [20]。
(2) 受控交易結果未在常規交易範圍內之處理：
a. 依二、(二) 5. (1) a. 所有可比較未受控交易結果之中位數或二、(二) 5. (1) b. 所有多年度平均之中位數做調整 [21]。
b. 然若調整之結果將降低其在我國境內之納稅義務者，不予調整 [22]。
6. 分析虧損發生原因：營利事業申報虧損，而其集團全球總利潤為正數者，應分析其虧損發生之原因及其與關係企業相互間之交易結果是否符合常規 [23]。
7. 收支分別評價：受控交易之交易人一方對他方應收取之價款，與他方對一方應收取之價款，應按交易任一方分別列計收入與支出之交易價格評價 [24]。
8. 其他經財政部核定之常規交易原則 [25]。
(三) 常規交易方法：評估受控交易之結果是否符合營業常規或交易常規之方法，或決定受控交易常規交易結果之方法。
1. 可比較未受控價格法 [26]
(1) 以非關係人於可比較情況下，從事有形資產之移轉或使用、服務之提供或資金之使用之可比較未受控交易所收取之價格，為受控交易之常規交易價格。
(2) 應考量移轉因素：訂價準則第8條第1項，其中應特別考量從事受控交易之營利事業與非關係人之交易標的資產或服務之特性、契約條款及經濟情況之差異。
2. 可比較未受控交易法 [27]
(1) 以非關係人於可比較情況下，從事無形資產之移轉或使用之可比較未受控交易所收取之價格，為受控交易之常規交易價格。
(2) 應考量因素：移轉訂價準則第8條第1項，其中應特別考量從事受控交易之營利事業與非關係人之交易標的無形資產之可比較程度及二者所處情況之可比較程度。
a. 無形資產之可比較程度：應視其是否於相同產業或市場用於類似之產品或製程，及是否有相似之潛在利潤 [28]而定。
b. 情況之可比較程度，應考量下列因素之差異：(i)移轉條件，包括無形資產之使用權或授權是否具有專屬性、是否有任何使用限制、權利行使有無地區之限制；(ii)無形資產於使用市場所處之發展階段，包括是否須政府核准、授權或核發執照；(iii)是否擁有無形資產之更新、修改及修正之權利；(iv)無形資產之獨特性及其維持獨特性之期間，包括相關國家法律對於該無形資產之保護程度及期間；(v)授權、契約或其他協議之持續期間及終止或協商權利；(vi)受讓人承擔之任何經濟及產品責任風險；(vii)受讓人與讓與人所執行之功能，包括附屬及支援服務。
3. 再售價格法 [29]
(1) 從事受控交易之營利事業再銷售予非關係人之價格，減除依可比較未受控交易毛利率計算之毛利後之金額，為受控交易之常規交易價格。公式如下：
常規交易價格＝再銷售予非關係人之價格× (1－可比較未受控交易毛利率)
毛利率＝毛利／銷貨淨額
(2) 再銷售予非關係人之價格：受控交易標的之有形資產再銷售予非關係人之價格；其無此價格者，以相同之有形資產再銷售時或再銷售前、後，銷售予非關係人之價格為準，但應就移轉訂價準則第8條第1項規定影響價格或利潤之因素，比照移轉訂價準則第8條第2項規定進行合理之調整。
(3) 可比較未受控交易毛利率：該營利事業自非關係人購進同種類有形資產再銷售予非關係人之毛利率；其無此毛利率者，得以執行功能、承擔風險及契約條款類似之其他營利事業自非關係人購進同種類有形資產再銷售予非關係人之毛利率為準。
(4) 應考量因素：移轉訂價準則第8條第1項之因素，其中應特別考量下列影響毛利率之因素：a. 執行之功能，如銷售、行銷、廣告及服務；b. 承擔之風險，如存貨水準及其週轉率及相關風險；c. 契約條款，如保證範圍及條款、交易數量、信用條件、交貨條件；d. 市場情況，如處於批發或零售之市場層級；e. 交易內容是否包含無形資產；f. 成本結構，如機器、設備已使用之年數；g. 商業經驗，如處於開創期或成熟期；h. 管理效率；i. 會計處理之一致性，如成本及存貨評價方法。
4. 成本加價法 [30]
(1) 自非關係人購進之成本或自行製造之成本，加計依可比較未受控交易成本加價率計算之毛利後之金額，為受控交易之常規交易價格。公式如下：
常規交易價格＝自未受控交易人購進之成本或自行製造之成本×（1＋ 可比較未受控交易成本加價率）
成本加價率＝毛利／購進之成本或自行製造之成本
(2) 可比較未受控交易成本加價率：從事受控交易之營利事業自非關係人購進或自行製造之同種類有形資產，銷售予非關係人之成本加價率；其無此成本加價率者，得以執行功能、承擔風險及契約條款類似之其他營利事業自非關係人購進或自行製造之同種類有形資產，銷售予非關係人之成本加價率為準。
(3) 應考量因素：移轉訂價準則第8條第1項之因素，其中應特別考量下列影響成本加價率之因素：a. 執行之功能，如製造、加工技術或安裝複雜程度、測試功能；b. 承擔之風險，如市場風險、匯兌風險；c. 契約條款，如保證範圍及條件、交易數量、信用條件及交貨條；d. 交易內容是否包含無形資產；e. 成本結構，如機器、設備已使用之年數；f. 商業經驗，如處於開創期或成熟期；g. 管理效率；h. 會計處理之一致性，如成本及存貨評價方法。
5. 可比較利潤法 [31]
(1) 可比較未受控交易於特定年限內之平均利潤率指標為基礎，計算可比較營業利潤，並據以決定受控交易之常規交易結果。
(2) 辦理步驟：
a. 選定受測個體 [32]及受測活動 [33]。
b. 選定 [34]與受測個體及受測活動相似之可比較未受控交易。
c. 選定利潤率指標 [35]。
d. 決定可比較未受控交易之平均利潤率 [36]。
e. 以前述之平均利潤率指標，依受測個體之受測活動於特定年限內之營業資產、銷貨淨額、營業費用或其他基礎之年平均數，計算可比較營業利潤，並產生常規交易範圍 [37]。
f. 受測個體從事受測活動於特定年限內之平均營業利潤常規交易範圍之內者，視為符合常規；在該範圍之外者，按交易當年度所有可比較營業利潤之中位數調整受測個體當年度之營業利潤。其有移轉訂價準則第18條第6項第4款所指未能取得交易當年資料之情形者，按二、(三) 5. (2) e. 所有可比較營業利潤之中位數調整之。
g. 以受測個體之常規營業利潤為基礎，決定受測個體以外依本法規定應繳納中華民國所得稅之同一受控交易其他參與人之常規交易結果。
(3) 應考量因素：移轉訂價準則第8條第1項之因素，其中應特別考量受測個體及受測活動與非關係人及其所從事相關活動之因素：a. 影響二者間可比較程度之因素，包括執行之功能、承擔之風險、使用之營業資產、相關之營業、交易標的資產或服務之市場、營業規模、位於商業循環或產品循環之階段；b. 成本、費用、所得及資產，於受測活動及其他活動間分攤方式之合理性及適宜性；c. 會計處理之一致性。
6. 利潤分割法 [38]
(1) 係於受控交易之各參與人所從事之活動高度整合致無法單獨衡量其交易結果，或受控交易之各參與人均對受控交易作出獨特且有價值之貢獻時，依各參與人對所有參與人合併營業利潤之貢獻，計算各參與人應分配之營業利潤。
(2) 辦理步驟：
a. 按例行性貢獻分配例行性利潤 [39]。
b. 按對無形資產之貢獻分配剩餘利潤 [40]。
(3) 應考量因素：移轉訂價準則第8條第1項之因素，其中應特別考量下列因素：a. 決定例行性貢獻市場公平報酬之方法所應考量之因素，包括執行之功能、承擔之風險及使用之資產；b. 成本、費用、所得及資產，於相關營業活動及其他活動間分攤方式之合理性及適宜性；c. 會計處理之一致性；d. 決定各參與人對無形資產之貢獻價值所使用資料及假設之可信賴程度。
(四) 受控交易類型適用之常規交易方法：
1. 有形資產移轉及使用 [41]：可比較未受控價格法、再售價格法、成本加價法、可比較利潤法、利潤分割法、其他經財政部核定之常規交易方法。
2. 無形資產移轉及使用 [42]：可比較未受控交易法、可比較利潤法、利潤分割法、其他經財政部核定之常規交易方法。
3. 服務提供 [43]：可比較未受控價格法、成本加價法、可比較利潤法、利潤分割法、其他經財政部核定之常規交易方法。
4. 資金使用 [44]：可比較未受控價格法、成本加價法、其他經財政部核定之常規交易方法。
四、 預先訂價協議：
營利事業與其關係人進行交易時，營利事業若符合一定條件，得於該交易所涵蓋之第一個會計年度終了前，由該營利事業向稽徵機關申請預先訂價協議，議定其常規交易結果 [45]。
(一) 營利事業得申請之條件：
1. 申請預先訂價協議之交易，其交易總額達新臺幣5億元以上或年度交易金額達新臺幣2億元以上。
2. 前3年度無重大逃漏稅情事。
3. 已備妥移轉訂價準則第24條第1項第1款至第3款及第5款至第9款規定之文件 [46]。
4. 已完成移轉訂價準則第24條第1項第4款規定之移轉訂價報告 [47]。
5. 其他經財政部核定之條件。
(二) 預先訂價協議之簽署：稽徵機關應於作成審核評估結論之日起6個月內，與申請人或其代理人就可比較對象及其交易結果、假設條件、訂價原則、計算方法、適用期間及其他主要問題相互討論，並於雙方達成協議後，由申請人或其代理人與該管稽徵機關法定代表人或授權簽署人共同簽署預先訂價協議 [48]。
(三) 預先訂價協議之存續期間：以申請年度起3年至5年為限。但申請交易之存續期間較短者，以該期間為準 [49]。
[1] 參楊葉承、宋秀玲，稅務法規：理論與應用，新陸書局，八版，2016年9月，頁237。
[2] 金融控股公司法第50條第1項、企業併購法第47條第1項第1款。
[3] 所得稅法第43條之1：「營利事業與國內外其他營利事業具有從屬關係，或直接間接為另一事業所有或控制，其相互間有關收益、成本、費用與損益之攤計，如有以不合營業常規之安排，規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算該事業之所得額，得報經財政部核准按營業常規予以調整」。
[4] 金融控股公司法第50條第1項：「金融控股公司與其子公司相互間、金融控股公司或其子公司與國內、外其他個人、營利事業或教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，有關收入、成本、費用及損益之攤計，有以不合交易常規之安排，規避或減少納稅義務者；或有藉由股權之收購、財產之轉移或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者；稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之所得額及應納稅額，得報經主管機關核准，按交易常規或依查得資料予以調整。但金融控股公司與其持有達已發行股份總數百分之九十之本國子公司間之交易，不適用之」。
[5] 企業併購法第47條第1項第1款：「金融控股公司與其子公司相互間、金融控股公司或其子公司與國內、外其他個人、營利事業或教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，有關收入、成本、費用及損益之攤計，有以不合交易常規之安排，規避或減少納稅義務者；或有藉由股權之收購、財產之轉移或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者；稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之所得額及應納稅額，得報經主管機關核准，按交易常規或依查得資料予以調整。但金融控股公司與其持有達已發行股份總數百分之九十之本國子公司間之交易，不適用之」。
[6] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第3條。
[7] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條。
[8] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第1款。
[9] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第8條第1項前段。
[10] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第8條第1項後段。
[11] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第2款。
[12] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第4條第11款。
[13] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第9條。
[14] 參錢來秀，營利事業不合常規移轉訂價調整之可罰性研究－以間接證據推計課稅為中心，國立中正大學財經法律研究所碩士在職專班學位論文，105年7月，頁39。
[15] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第3款。
[16] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第4款第1目。
[17] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第4款第2目。
[18] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第5款第1目。
[19] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第5款第1目。
[20] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第5款第2目。
[21] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第5款第3目。
[22] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第5款第5目。
[23] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第6款。
[24] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第7款。
[25] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第7條第8款。
[26] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第14條。
[27] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第15條。
[28] 於考量資本投資及創設費用、承擔之風險及其他相關因素下，依使用或後續移轉無形資產實現之利益所計算之淨現值。
[29] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第16條。
[30] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第17條。
[31] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第18條。
[32] 以受控交易之參與人中，能取得可信賴之可比較未受控交易資料，且於驗證應歸屬於該參與人之營業利潤時所需作之差異調整最少，其調整結果最可信賴者決定之；即應以參與人中複雜度最低，且未擁有高價值無形資產或特有資產，或雖擁有該資產但與可比較未受控交易所擁有之無形資產或特有資產類似之參與人，為最適之受測個體。
[33] 指受測個體參與受控交易可細分至最小且可資辨認之營業活動。
[34] 依可比較原則辦理。
[35] 利潤率指標選定應依營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第18條第4項到第6項：「可比較利潤法所使用之利潤率指標，包括：一、營業資產報酬率：以營業淨利為分子、營業資產為分母所計算之比率。二、營業淨利率：以營業淨利為分子、銷貨淨額為分母所計算之比率。三、貝里比率：以營業毛利為分子、營業費用為分母所計算之比率。四、成本及營業費用淨利率：以營業淨利為分子，銷貨成本或營業成本與營業費用為分母所計算之比率。五、其他經財政部核定之利潤率指標。
前項所稱營業淨利，指營業毛利減除營業費用後之金額，不包括非屬受測活動之所得及與受測個體繼續經營無關之非常損益。所稱營業資產，指受測個體於相關營業活動所使用之資產，包括固定資產及流動資產，但不包括超額現金、短期投資、長期投資、閒置資產及與該營業活動無關之資產。所稱營業費用，不包括非屬經營本業之利息費用、所得稅及與受測活動無關之費用。
第四項利潤率指標之選定，應以受測個體之受測活動為基礎，並考量下列因素：一、受測個體之活動性質。二、所取得未受控交易資料之可比較程度及其所使用資料與假設之品質。三、該指標用以衡量受測個體常規營業利潤之可信賴程度。四、第二款資料所涵蓋之期間需足以反映可比較未受控交易之合理報酬，其至少應包括交易當年度及前二年度之連續三年度資料。營利事業於辦理交易當年度營利事業所得稅結算申報時，未能取得交易當年度可比較未受控交易資料者，得以不包括當年度之至少連續前三年度資料為基礎」。
[36] 平均利潤率，指移轉訂價準則第18條第4項任一款規定之分子於特定年限內全部金額之總和，除以同款規定之分母於特定年限內全部金額之總和。特定年限，依移轉訂價準則第18條第6項第4款規定辦理。
[37] 依移轉訂價準則第7條第5款第1目、第2目產生常規交易範圍。
[38] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第19條。
[39] （一）以合併營業利潤為基礎，依各參與人從事相關營業活動之例行性貢獻，分配其應得之市場公平報酬。（二）所稱例行性貢獻，指非關係人對於相同或類似營業活動之貢獻，其以可資辨識市場公平報酬之營業活動為基礎。（三）計算例行性利潤時，應進行功能分析，依各參與人執行之功能、承擔之風險及使用之資產，確認其從事相關營業活動應分配之市場公平報酬。市場公平報酬，得參照前五條規定之方法決定之。
[40] 無形資產之貢獻價值，得以外部市場公平報酬，或無形資產之開發及所有相關改良、更新之資本化成本減除適當攤銷後之餘額為衡量標準。
[41] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第10條。
[42] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第11條。
[43] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第12條。
[44] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第13條。
[45] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第23條。
[46] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第24條第1項第1、2、3、5、6、7、8、9款：
「申請人或其代理人向該管稽徵機關申請預先訂價協議時，應依規定提供下列文件及報告：
一、國內外關係人結構圖。
二、參與申請預先訂價協議交易之關係人相關資料：包括營運、法律、稅務、財務、會計、經濟等六個層面之分析報告，及申請年度之前三年 度所得稅申報書及財務報表。
三、申請預先訂價協議交易之相關資料：（一）參與交易之關係人名稱及其與申請人之關係。（二）交易類型、流程、日期、標的、數量、價格、契約條款及交易標的資產或服務之用途。所稱用途，內容包括供銷售或使用及其效益敘述。（三）交易涵蓋之期間。五、申請人與其他關係人進行相同交易或關聯交易之訂價資料。
六、預先訂價協議適用期間內各年度經營效益預測及規劃等。
七、申請當時與國內外業務主管機關間，已發生或討論中與其所採用之訂價方法有關之問題說明或已獲致之結論，或與國外業務主管機關間已簽署之預先訂價協議。
八、可能出現之重複課稅問題，及是否涉及租稅協定國之雙邊或多邊預先訂價協議。
九、其他經稽徵機關要求提示之資料」。
[47] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第24條第1項第4款：「四、移轉訂價報告，其內容除準用第二十二條第一項之規定外，另應特別載明下列資料：（一）影響訂價之假設條件。（二）參與交易之關係人於受控交易之價值貢獻分析及利潤配置情形。（三）採用本準則未規定之常規交易方法時，應特別分析並說明該方法較規定之常規交易方法更為適用、更能產生常規交易結果之理由，並檢附足資證明之文件。（四）直接影響其訂價方法之重要財務會計處理。（五）申請預先訂價協議交易所涉國家與我國之財務會計與稅法間之重大差異，但以足以影響其所採用之常規交易方法之差異為限。」
[48] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第27條第1項。
[49] 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第27條第2項。
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